[内容提要]作为沟通帝制国家与“富民”阶层的税收制度，唐中期发生了从以人丁税为主的租庸调向以资产税为主的两税法转变。两税税制改革适应了社会经济发展新形势，通过改革明确了在国家主 导下的“富民一国家”权责利益关系。进入宋代以后，两税税制得以延续，“富民”成为向国家纳赋的主要对象和国家财政收入的主要来源群体。但占有大量田土的“富民”阶层不断从国家税制漏洞中以各 种方式逃避赋税，官府在进行必要弹压的同时，进一步全面推进和深化了唐代以来的税制改革。方田均税和经界法就是宋廷推动的税制改革和厘正与富民关系的重要举措。此番改革结果表明，围绕财赋收益，“富民”与国家进行了反复的博弈，但“富民”阶层并未由此发展成为与帝国对立的异己力量，他们的 利益诉求和博弈均被限定在帝国统治规范之内。宋代“富民一国家”关系仍处于以国家为主导、双方共 赢互惠的统一体中。
[关键词]宋代；富民；帝国／国家；两税法；方田均税法；经界法
两税法是中国赋税制度史上的一次重大改革。学界已对两税法改革的背景与目的、两税 的内容及其由来、实施情况、作用和影响等方面 作了深入探究。笔者通过仔细、反复阅读中唐两税法改革内容，发现“资产少者则其税少，资产多者则其税多”中的“资产多者”，就是林文勋教授近年来倡导并致力研究的“富民”阶层。不惟中晚唐，两宋时期国家赋税征收和职役征派，仍以民户土地资产作为计征标准。五 等户制的完善与行用，即是其明证。这就是说，自中唐至两宋，从国家税制规定来看，“富 民”阶层因其占有资产较多，一直是向国家纳税的主体，这与我们对唐宋“富民”的相关认识，即“富民”是社会中间层和稳定层，具有高度一致性。如此，进而引发我们思考，如以税收制度及征税对象为研究视角，或可为我们探讨 宋代“富民”与国家关系提供新的认识。
一、从人丁税到资产税
中唐以前，国家赋税收入主要来源于人丁。 租庸调以均田制为基础，规定每一成年男丁每年需向国家缴纳粟二石，无粟之乡，输稻、麦三石，是为“租”；“调”则根据本地乡土所产，缴纳施、绢各二丈，绵三两，或者布二丈五尺，外加麻三斤；每一丁每年还需为国家服役二十天，若不服役，可以按“每日三尺”标准输纳，叫做“以庸代役”。斟这种税制的征收计量单位为“丁”。以丁定赋，以“人丁为本”就是其主要特点。 随着时问推移，这种税制弊端越来越明显。 首先来自人口增长压力，民户每增加一位男丁，理论上就意味着国家授受土地要随之增长，但很显然，耕地增幅明显低于人口增长速度。以敦煌和吐鲁番出土文书为例，关于土地授受的文书证实了唐代在西州、沙洲地区推行过均田制，但其授受田亩数额却远较文本所载“永业田二十亩，口分田八十亩”要少得多。在人口不断增加而土地开垦有限的现实面前，唐代均田百姓不能足额授受田土非常普遍。其次，国 家关于授受田土(口分田)不能买卖的禁令也不可能完全遵循。百姓为渡过家庭生产或消费危机，不得不出卖土地以救急，先是世业田，进而扩展到口分田，豪强巨室则往往趁机贱买，土地买卖和兼并以此为契机就不可避免地发生， 并随着社会经济发展与社会分化不断扩大。在土地买卖和兼并迅速扩大社会背景下，一些豪 巨室“田连阡陌”，一些民户却贫困无“立锥之地”。但在国家以人丁为征税标准的现存税制下，无田百姓仍得承担国家赋税，结果自然只能导致贫弱民户的大量逃亡。于是，唐玄宗时不得不依靠宇文融进行检括田户，但历史发展趋势强猛而不可遏止，其效果自然有限，并未能舒缓土地兼并和人口逃亡带来的国家财政危机。
安史之乱后，“丁口流离转徙，版籍徒有空文”，进一步加剧了国家财政危机和对原有税收制度的破坏，官府不得不依靠各种科敛以满足财政所需。改革前“科敛之名凡数百，废者不削，重者不去，新旧仍积，不知其涯，百姓受命而供之，泣膏血，鬻亲爱，旬输月送无休息”，最终催生了建中元年(780年)的两税法改革：
凡百役之费，一钱之敛，先度其数，而赋于人，量出以制入；户无主客，以见居为簿，人无丁中，以贫富为差；不居处而行商者，在所州县，税三十之一，度所取与居者均，使无侥幸；居人之税，夏秋两征之，俗有不便者正之；其租庸杂徭悉省，而丁额不费，申报出入旧式；其田亩之税，率以大历十四年垦田之数为准，而均征之。夏税无过六月，秋税无过十一月。
杨炎的建言以诏令方式在全国颁行，标志着以户税(“居人之税”)和地税(“田亩之税”)为主干，分夏秋两季进行征收的国家赋税制度的建立。 两税法将中唐以来包括租庸调、户税、地税 和各项杂税在内的诸多税收合并在一起征收， 简化了原有税制；居住于当地的主户、客户、商人都被纳入征税范围，又扩大了赋税征收面，从而可以增加国家财政收入。最重要的是，新税制规定了“人无丁中，以贫富为差”，即国家不再以人丁，而是以“贫富”，即资产多寡作为赋税征收依据。陆贽为此总结两税法改革原则为“惟以资产为宗，不以身丁为本”。这是两税法与租庸调最大的不同，同时也是新税制的最大特色。在这种新税制下，“资产少者则其税少， 资产多者则其税多”，开始为人所共知并普遍接受，中国赋税制度史由此揭开新的一页。
作为在均田制崩溃、原有租庸调税制遭到破坏以后官府推行的一项新的税制，两税法变革适应了当时社会经济发展的现实状况。唐开天之际，社会经济获得持续发展，出现盛世局面。此时，不仅农业获得了大发展，百姓存粮增多，手工业、商业亦取得长足进展，迎来了中国古代商品经济发展的第二个高峰期。随着社会 经济取得的巨大发展，社会贫富分化也在急剧加大，出现了一大批的豪富群体，即“富民”阶层。在当时社会经济发展状况下，“富民”占有较多的社会财富和经济资源，又非国家官员等特权免税群体，已经具备良好的税源基础。但在国家原有以人丁为纳税依据的税制下，他们只用负担很小的纳税税额。相反，失地百姓本无更好经济来源，与“富民”人丁承担同样的税额，其不合理性已非常突出。因此，两税法确立以资产多寡为纳税多少的依据，与当时社会经济发展情况是相符合的。“资产多者则其税多”，既凸显出“富民”在国家税制改革中的重要位置，又达到了国家力图使百姓负担与其经济地位相一致的立法目的。因此，相较于以往的租庸调税制，两税征收方式无疑是一种更为合理、公平和有效的税收形式。
两税法改革，以资产多寡作为纳税依据，反映了国家对社会经济发展现状下社会贫富分化结果的认可，即对“富民”阶层崛起的认可。 “资产多者则其税多”，它指向的主要是财富占有者中的“富者”，而非“贵者”——“贵者”仍有一定的优免权。蕴含在这背后的逻辑昭示着“富民”阶层的兴起，这是商品经济发展和社会财富分化的结果。对此，学界已有林文勋教授 等深人探讨，兹不赘述。需要进一步说明的是，“资产多者”进入执政者视野，既反映出“富民”力量的勃兴，也说明政府对这一新兴阶层的重视。两税法改革，在很大程度上也可以理解为在富民阶层力量兴起以后，国家对“富民一国 家”关系的规范与调整。
我们知道，古代中国并没有所谓“私人财产神圣不可侵犯”的法权观念，个人私有产权的发展极不充分。两税税制改革，在很大程度上改变了个人财产权不完整和无保护的状 况——以资产多寡定税，前提就是对财产私人占有合法性的确认。所以，逆向思考之，中唐通过两税法改革进一步确认了个人私有产权，也就是认可了富民财富占有的合法性。这样，税制虽然以富民为纳税主体，却为富民进一步寻求经济利益奠定了坚实的法律基础。
根据近代西方国家与税收理论的相关认识，税收是国家与民众双方权利的让渡和权责转移，那么，我们也可以这么理解，富民以向国家缴纳赋税的方式表达了对帝国统治政权合法性的认可，并进而从这种合法性认可中得到国家对其自身财产的保护；国家则通过收取富民缴纳的赋税，以正常施政并维持国家政权统治， 同时对纳税人予以国家保护。双方的这种权利与义务的让渡，让彼此关系显得融洽、稳定而持久。当然，在这场由官府自上而下推行的两 法改革中，国家才是制度变革真正发挥作用的力量。也就是说，从两税法税制改革过程，我们可以明显地看到“富民一国家”关系，是由国家力量为主导的。通过税收转让部分财富，使富民与帝制国家之间呈现一种共赢互惠格局，从而确定了以国家为主导的“富民一国家”关系。
二、资产税链条中的富民及 其逃税、避税行为
宋代沿用两税法，但唐宋两税已有较大差别。宋代二税田赋的征收，仍是资产税制。关于这一点，可由五等户制观之。“宋代制订乡村五等户制的目的主要是为了征派不同类别的徭役，同时与税制也有密切的关系。”据已有研究，宋代乡村中的上三等户都是富民，且富民队伍不断壮大，分布范围很广，富裕程度很高，“中人之家钱以五万贯计之甚多，何足传之于史”?“惟州县之间，随其大小，皆有富民”。富民是国家纳税的主体，在宋人笔下有非常具体的反映，“凡有家产，必有税赋”，“两税履亩，乃是常法”，“有田则有赋役，此常理也，田有多寡，则赋役有轻重，亦常理也”，“夫有田则有赋，有力则有役，民未甚病也”，等等，诸如此类的记载，清楚地表明宋代的两税征收原则仍是主要据地出税。那么，占有社会土地财富60％一70％的富民阶层，自然也就是国家赋税的主要承担者。
据宋人程王必所言，宋代赋税征纳过程是“农夫输于巨室，巨室输于州县，州县输于朝廷”。显然，这里的“巨室”就是广泛占有田土的富民，农夫则是租种富民田土的佃农。佃农通过租佃富民土地从事耕种，并将其中一部分产品以地租的方式交予富民，双方形成一种租佃契约关系。富民因为据有田土，需要向国家 缴纳赋税，于是又将佃农缴纳的部分产品以赋税的方式上缴于国家，从而形成“农夫输于巨室，巨室输于州县”的场景。在这样的经济生产与产品分配模式下，小农与富民、富民与国家之间形成了一种稳定的相互关系，“小民之无田者，假田于富人；得田而无以为耕，借赀于富人；岁时有急，求于富人；其甚者佣作奴婢，归于富人；游手末作，俳优技艺，食于富人。而又上当官输，杂出无数，吏常有非时之责，无以应上命，常取具于富人。然则富人者，州县之本，上下之所赖也。富人为天子养小民，又供上用，虽厚取赢以自封殖，计其勤劳亦略相当矣”固。正因为富民可以“上当官输”，满足国家财政所需，又能“为天子养小民”，自然就被视为“州县 之本”，在国家经济生活中具有举足轻重的作用，“上下之所赖也”。关于富民对国家财政的重要作用，宋太祖有着清醒地认识，“富室连我 阡陌，为国守财尔”。这既表明帝制国家统治者对其统治权力的极度自信，认为“常岁科配，皆出富室”的富民阶层，对其统治权力并未构成实质威胁，只要他们能够据实纳税，自然就是国之良民。受这样思想的指导，相较于宋太祖 要处理帝制国家重建过程中的其他弊端，诸如节度使专兵等唐末五代之弊，以土地财富和平地换取武将交出兵权，“杯酒释兵权”就显得理所当然。这同时也是宋代“田制不立”、“不抑兼并”所推行的现实土壤。 因此，对于可以为国家输纳财富的富民群体，不论从哪一个角度看，士大夫群体以及统治者倡导呼吁实行“保富”就是一种正常的时代呼声。
从赋税与百姓关系的角度来说，税收会减少百姓的经济收益，人们必然会对此有所反应， 如逃税或避税，这在古今中外皆为理所当然。 两税法改革虽然从一个层面上确认了富民对土地财产占有的合法性，从而促进了富民阶层的进一步发展壮大，但在收益一定的情况下，向国家缴纳赋税多一分，就意味着富民田主的收益 少一分。因此，和被视为良民的记载相比，宋代富民田主逃避赋税的记录同样突出，这样的富民常被目之为“豪横”。
富民之不据产纳税，也常见于史籍。“今势家巨室，以不输王赋为能，相习成风，而有司惟困弱小户是征”。甚至有豪民为抗拒缴纳赋税，将里正拒之门外，如“浮梁县民臧有金者，素豪横，不肯输租。畜犬数十头，里正近其门，辄噬之。绕垣密植橘柚，人不可入。每岁，里正常代之输租”。面对这种情形，有的地方官府直接将豪民名下的赋税均摊给租户，“富民之无赖者，不肯输纳，有司均其数于租户，胥吏喜于舍强就弱，而攘肌及骨”固。有的则采取以暴制暴方式解决，如胡顺之接任浮梁县令后， 不仅怒斥“豪横”臧有金的暴力抗税恶行，“安 有王民不肯输租者耶?”当再三督催而不得时， “令里正取藁，以藁塞门而焚之”，同时又将臧 氏家族十六岁以上的男子，“尽痛杖之”。自此以后，“臧氏租常为一县先”。臧氏不交赋税 就等于直接对抗官府(国家)，一旦遇到胡顺之之类的强势官员，当然会遭受官府的弹压。类似情景，其他时空之下，问或有之，当非孤例。
相较于直接对抗官府，有些富民逃避税赋的方式非常巧妙。他们或在登录籍簿时直接隐匿资产，或以诡名而多立民户、子户、佃户方式 隐匿田产户等。富民的这一选择，与他们吃透了地、赋、役之问的内在联系有关，“户无常赋， 视地以为赋，人无常役，视赋以为役。故贫者鬻 田则赋轻，而富者加地则役重”。固田土必须登籍于国家税册中，才能成为纳税和为国家服职役之依据。故而，欲逃避赋税，最佳的方案莫过 于在源头上，即登录土地籍簿时就不据实登 录——以多为少，或直接以有为无，既可免赋役 征纳，亦可减少官府涉入。
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